BDB AP A Coruña 5036/2006
Fecha: 7 de abril de 2006
Órgano: Audiencia Provincial de A Coruña
Sala: Sala de lo Civil-Penal, Sección 4
Ponente: JOSE LUIS SEOANE SPIEGELBERG
Sentencia: 168 / 2006
Recurso: 10158 / 2005
Rollo: 10158 / 2005
Resumen:
Recurre la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuanto a la calificación de créditos realizada por la administración concursal. Art. 197.3 LC. A través de este artículo lo que pretende es deferir la apelación no condicionarla al gravamen de la primera resolución apelable, que no tiene necesariamente que concurrir. Se basa el recurso en la infracción del artículo 77 de la Ley General Tributaria. Doctrina sobre la aplicación de este artículo.

En LA CORUÑA, a siete de Abril de dos mil seis.

Vistos por la Sección Cuarta de la Audiencia Provincial, integrada por los señores que al margen se relacionan los presentes autos de juicio de CONCURSO ORDINARIO INCIDENTE Nº 66/05, sustanciado en el JUZGADO DE LO MERCANTIL DE A CORUÑA, que ante la Audiencia Provincial pendían en grado de apelación, seguidos entre partes de una como DEMANDANTE ACREEDOR APELANTE LA AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBURARIA (A.E.A.T.), con la dirección del Abogado del Estado y de otra como DEMANDADA DEUDURA APELADA GRANJA MARINA NASTOS, S.L. (Administrador Concursal D. Carlos M. Paz Costas) representada por el Procurador Sr. Del Río Sánchez y con la dirección del Letrado Sr. Concheiro Linares; versando los autos sobre apelación contra sentencia de fecha 19-5-05.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Se aceptan y dan por reproducidos los antecedentes de hecho contenidos en la resolución apelada, dictada por el , con fecha. Su parte dispositiva literalmente dice: FALLO: "Que debo desestimar y desestimo la demanda deducida por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria contra la administración del concurso nº 47/2004 de este Juzgado.

No hago especial imposición a ninguna de las partes de las costas causadas en esta instancia".

SEGUNDO.- Contra la referida resolución por la AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINSITRACION TRIBUTARIA (A.E.A.T.), se interpuso recurso de apelación para ante la Audiencia Provincial que le fue admitido, elevándose los autos a este Tribunal, pasando los autos a ponencia para resolución.

TERCERO.- Ha sido ponente el Iltmo. Sr. Magistrado DON JOSÉ LUIS SEOANE SPIEGELBERG.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: El objeto del presente litigio sometido a consideración judicial en la alzada radica en el recurso de apelación interpuesto por la Agencia Estatal de Administración Tributaria contra la sentencia dictada por el Juzgado de lo Mercantil de A Coruña, en el incidente concursal de impugnación de la calificación de créditos llevada a efecto por la administración concursal. Varios son los puntos en los que la Abogacía del Estado funda su impugnación, que serán objeto de su pormenorizado examen a los efectos de dar una respuesta motivada a las pretensiones revocatorias planteadas en aras de garantir la satisfacción del derecho fundamental a la tutela judicial efectiva sin indefensión que proclama el art. 24.1 de la Carta Magna.

En primer término, no obstante, es necesario salir al paso del argumento de inadmisibilidad del presente recurso de apelación esgrimido por la Administración Concursal. El art. 197.3 señala que: "Contra los autos resolutorios de recursos de reposición y contra las sentencias dictadas en incidentes concursales promovidos en la fase común o en la de convenio no cabrá recurso alguno, pero las partes podrán reproducir la cuestión en la apelación más próxima siempre que hubieren formulado protesta en el plazo de cinco días". Ahora bien, lo que la Ley exige en estos casos es que se formule, en tiempo y forma la oportuna protesta, requisito concurrente en este caso, aunque se demore la formulación del mismo al momento en que se dicte la resolución más próxima susceptible de apelación que, en este caso, es el auto que se pronuncia sobre el plan de liquidación, lo que tampoco se cuestiona, ahora bien, no podemos exigir que se requiera la concurrencia de gravamen, en el sentido de perjuicio, derivado de ésta última decisión judicial, sino que el mismo exista en cuanto a la resolución protestada, que es lo que acontece en el caso que enjuiciamos en el que por el juzgado de lo mercantil se desestima la propuesta de clasificación en su momento postulada por la parte apelante. En definitiva, a través del art. 197.3 de la LC, el Legislador lo que realmente hace es deferir la apelación no condicionarla al gravamen de la primera resolución apelable, que no tiene necesariamente que concurrir.

SEGUNDO: El primer motivo de apelación se funda en la infracción de lo normado en el art. 77 de la Ley General Tributaria. Se basa el argumento impugnativo de la Abogacía del Estado, en que la clasificación de los créditos tributarios habrá de llevarse a efecto mediante la aplicación de la mentada Disposición General, por su carácter especial y posterior a la Ley Concursal, de manera tal que las disposiciones de ésta relativas a la clasificación de los créditos de tal naturaleza sólo se aplicarían para el caso de convenio concursal, pero no en el supuesto de que nos hallemos ante un concurso en fase de liquidación, en cuyo caso la Hacienda Pública tendrá la prelación que establece el numeral 1 del mentado art. 77. Se explica esa dualidad de regímenes jurídicos con el argumento de que la pérdida de privilegios de la Administración Pública tiene su sentido y verdadero alcance en la finalidad de sostener a las empresas viables, en aras al relanzamiento de la economía, interés general superior al que se ha subordinado el principio de prevalencia del interés público que justifica las preferencias crediticias de Hacienda, el cual desaparece, por el contrario, cuando nos hallamos ante empresas sin viabilidad económica, sometidas a procesos de liquidación. Se sigue fundamentando el recurso en que, de no realizarse dicha interpretación, se estaría dando prevalencia a los intereses particulares, amen de que se abriría una puerta a la utilización del concurso como una vía de obtener beneficios fiscales no previstos en las leyes.

El mentado motivo de apelación no ha de ser estimado.

En efecto, el art. 77 de la LGT señala: "1. La Hacienda Pública tendrá prelación para el cobro de los créditos tributarios vencidos y no satisfechos en cuanto concurra con otros acreedores, excepto que se trate de acreedores de dominio, prenda, hipoteca u otro derecho real debidamente inscrito en el registro correspondiente con anterioridad a la fecha en que se haga constar en el mismo el derecho de la Hacienda Pública, sin perjuicio de lo dispuesto en los arts. 78 y 79 de esta ley .

2. En caso de convenio concursal, los créditos tributarios a los que afecte el convenio, incluidos los derivados de la obligación de realizar pagos a cuenta, quedarán sometidos a lo establecido en la Ley 22/2003, de 9 de julio , Concursal".

Pues bien, a los efectos de interpretación de tal precepto, acude la A.E.A.T. al iter legislativo del precepto, en cuanto a la finalidad pretendida a través de la introducción del número 2 del art. 77 L.G.T ., pero si queremos acudir, como criterio hermenéutico, a la intención del mismo Legislador, que aprobó la L.G.T., tampoco cabe prescindir de la lectura de la exposición de motivos de la Ley Concursal, en cuanto encierra una verdadera proclamación de intenciones y de finalidades perseguidas con la promulgación de la nueva normativa, y en ella podemos leer: "La regulación de esta materia de clasificación de los créditos constituye una de las innovaciones más importantes que introduce la ley, porque reduce drásticamente los privilegios y preferencias a efectos del concurso, sin perjuicio de que puedan subsistir en ejecuciones singulares, por virtud de las tercerías de mejor derecho. Se considera que el principio de igualdad de tratamiento de los acreedores ha de constituir la regla general del concurso, y que sus excepciones han de ser muy contadas y siempre justificadas . . . A los acreedores privilegiados, en principio, sólo afectará el convenio con su conformidad y, en caso de liquidación, se les pagará con prioridad respecto de los ordinarios. Pero esos privilegios se reducen en número e incluso se limitan en su cuantía a algunos de los tradicionalmente reconocidos, como los tributarios y los de cuotas de la Seguridad Social (hasta el 50 por ciento de su importe en cada caso)".

Es decir que tres son las finalidades que inspiran la nueva normativa con respecto a la materia de clasificación de los créditos: A) reducir drásticamente los privilegios y preferencias; B) la consideración del principio de igualdad de tratamiento de los acreedores como la regla áurea del concurso y C) reducir privilegios tradicionales como los tributarios. Pretensión esta última que no es única de la Legislación española, sino consecuencia igualmente de un fuerte estado de opinión de la doctrina científica y del examen del Derecho Comparado, pues la consulta a las reformas acaecidas en el seno del Derecho concursal de los países de la Unión Europea, en la que se halla inserta España, como Portugal, Dinamarca, Alemania y Reino Unido, denota que se han limitado al máximo, cuando no suprimido, los privilegios de Derecho Público concedidos a las Administraciones Tributarias.

La interpretación que se hace por la parte apelante, en la natural y legítima defensa de los intereses que le son encomendados, conduce a consecuencias extensivas, en contra del criterio restrictivo en la hermenéutica de los privilegios y, además, acudiendo a la siempre peligrosa interpretación a "contrario sensu". En definitiva, se afirma, que si el nº 2 del art. 77 de la L.G.T . señala que los créditos tributarios a los que afecta el convenio, quedarán sometidos a lo establecido en la Ley Concursal, es que no lo están si nos hallamos ante un concurso en fase de liquidación, y eso es mucho decir. Por el contrario, que fácil le hubiera sido al Legislador, para obviar todas las dudas y si esa hubiera sido su verdadera intención, normar que, en el caso de concurso en liquidación, no son de aplicación para la Hacienda Pública las disposiciones de clasificación de créditos de la Ley 22/2003, de 9 de julio, o que en tal caso gozará de las preferencias que para la ejecución singular se contemplan en el nº 1 del tantas veces mentado artº 77.

Por otra parte, el art. 77.2 de la L.G.T . tiene su propio núcleo de significación sustantiva, en cuanto de su tenor literal se deriva que, en el caso de convenio, y salvo que la Hacienda Pública haga uso de su derecho de abstención contemplado en el art. 123, está sometida con respecto a sus créditos a las disposiciones relativas a la eficacia del convenio, de la sección 7ª, Capítulo I, Título V y de cumplimiento del convenio de la sección 8ª del mismo capítulo y título de la Ley Concursal.

No negamos, y nadie niega, que una Ley es susceptible de ser derogada por otra posterior, y que la derogación puede ser expresa o tácita. Ésta derivada de la incompatibilidad de la nueva normativa con la anterior en los términos del art. 2.2 del CC , y exige la concurrencia de los conocidos requisitos de contradicción o incompatibilidad que, en el caso presente, difícilmente concurre a través de una siempre delicada interpretación a "contrario sensu" con opciones posibles de compatibilidad normativa. No olvidemos tampoco que la Disposición Adicional Octava de la propia L.G.T. señala que "lo dispuesto en esta ley se aplicará de acuerdo con lo establecido en la legislación concursal vigente en cada momento", sin que parezca coherente una proclamación de tal naturaleza por parte de una disposición legal que acaba de dar un tiro de gracia a la regulación de los privilegios de los créditos tributarios en los procesos concursales, generalizando para los supuestos de liquidación la preferencia que, para la ejecución singular, se atribuye a dichos créditos en el art. 77.1 de la Ley Fiscal . Amen de la esquizofrenia que supone que, un contradictorio Legislador, con tan sólo cinco meses entre la promulgación de una y otra Ley, sea tan cambiante en la regulación de la misma materia, configurada como una de las finalidades prioritarias de la nueva Ley Concursal, que parte además en su artº 89.2 de una proclamación de principios, de indiscutible carácter interpretativo, para dirimir la presente controversia suscitada por la sucesión temporal de dos normas tan próximas en el tiempo, de que: "No se admitirá en el concurso ningún privilegio o preferencia que no esté reconocido en esta Ley".

Es evidente que también es interés público, sometido al criterio del siempre poderoso Legislador, no sólo apoyar a empresas viables que atraviesan por crisis económicas, como también evitar el conocido efecto dominó o reseca, que genera la quiebra de una empresa en sus proveedores y acreedores, si se ven imposibilitados en la recuperación de sus créditos, ante un amplio juego de privilegios, que convierten en ilusorias expectativas las pretensiones de resarcimiento del perjuicio patrimonial sufrido por los incumplimientos contractuales del concursado. Limitar, en tales casos, los privilegios, es una opción igualmente legítima que, por justificada, no viola los principios constitucionales invocados por la Administración apelante.

Por último, un argumento adicional apoya la solución adoptada por el juzgador a quo. La aplicación del art. 77.2 de la L.G.T. postulada por la Administración recurrente es de difícil aplicación práctica en aquellos procedimientos concursales en los que no consta desde el inicio que el concurso finalizará en liquidación, pues es bien sabido que de ordinario sólo se sabrá tan fundamental consecuencia una vez finalizada la fase común y realizada ya la clasificación de los créditos por la administración concursal, en aplicación de lo normado en el art. 143 de su ley reguladora, con lo que la tesis de la parte recurrente en cuanto postula la aplicación del mentado art. 77.1 de la L.G.T . no generaría problemas cuando el concursado promovió inicialmente la liquidación con su declaración de concurso voluntario ( art. 142 ), pero sí cuando inicialmente se tramitó por el procedimiento de convenio que finalmente termina en liquidación, con lo que surgiría la problemática expuesta en la sentencia apelada, cuando señala: "piénsese, por ejemplo, en el caso de que la liquidación se abra como consecuencia del incumplimiento de un convenio previamente aprobado ( art. 143.1.5º ). Según la tesis que defiende la A.E.A.T. sería necesario, en tal caso, reabrir la fase común del concurso, volver a clasificar los créditos dotando a los fiscales de una posición que ningún encaje tiene en el art. 91 de la Ley , e iniciar a continuación la liquidación bajo esa nuevas premisas, alterando con ello el sistema de la Ley Concursal".

TERCERO: Descartado, pues, el primer motivo de apelación, cuya estima dejaría sin contenido los otros dos formulados por la Abogacía del Estado, procede entrar en el segundo de los causales de impugnación esgrimidos, en el bien fundado escrito de interposición del presente recurso, cual es el relativo a la indebida aplicación de la cuantificación de los privilegios fiscales previstos en el artº 91.4 de la L.C . El mentado precepto señala que gozarán de privilegio general: "Los créditos tributarios y demás de Derecho público, así como los créditos de la Seguridad Social que no gocen de privilegio especial conforme al apartado 1 del art. 90, ni del privilegio general del número 2º de este artículo. Este privilegio podrá ejercerse para el conjunto de los créditos de la Hacienda Pública y para el conjunto de los créditos de la Seguridad Social, respectivamente, hasta el cincuenta por ciento de su importe".

Pues bien, el argumento de la Abogacía del Estado radica en este caso en que el 50% al que se limita el privilegio se ha de computar en relación con el total del crédito tributario, que según la certificación expedida por la A.E.A.T. asciende a 7.382,52 euros, cuyo 50% es la cifra de 3.691,26 euros. Tampoco compartimos dicha tesis.

En efecto, los créditos de la Hacienda Pública se pueden clasificar en privilegiados, ordinarios y subordinados. Los privilegiados a su vez pueden ser especiales del art. 90 de la LC , que recaen sobre determinados bienes del patrimonio del concursado, o generales, que afectan a todo el patrimonio del deudor excluidos los afectados por un privilegio especial, en cuyo caso se encuentran las retenciones tributarias ( art. 91.2 ) o los demás créditos tributarios hasta la cuantía del 50% ( art. 91.4 ). Los ordinarios que son por exclusión los que no gozan de privilegio especial o general y, por último, los subordinados por intereses y sanciones ( art. 92 ).

La tesis de la sentencia apelada tiene su fundamento en el iter legislativo del precepto en cuanto el texto aprobado por el Congreso de los Diputados no hacía referencia en el art. 91.4 al privilegio general del art. 91.2, sino sólo al especial del art. 90.1.1º, ello motivó una enmieda del grupo popular que, al acogerse dio lugar a la nueva redacción del precepto, la justificación de dicha enmienda se llevó a efecto con el argumento de que: "la mención al privilegio general del nº 2 de este artículo tiene por objeto evitar ambigüedades en el cálculo del límite del 50%, al incorporarse como privilegio general las retenciones, tras suprimirse su derecho de separación". O dicho de otra forma el Legislador optó que, para dicho cómputo, se excluyen tanto los créditos ya privilegiados del art. 90.1.1º como del art. 91.2.

El privilegio del art. 91.4 es definido desde un punto de vista negativo, en cuanto lo constituye los créditos tributarios "que no gocen de privilegio especial conforme al apartado 1 del art. 90, ni del privilegio general del número 2º de este artículo", y añade a continuación "éste privilegio", es decir el definido en el mentado precepto por exclusión de los dos anteriores, podrá ejercerse para el conjunto de los créditos de la Hacienda Pública hasta el cincuenta por ciento de su importe, o lo que es lo mismo de la totalidad de los créditos tributarios excluidos los ya clasificados como privilegiados, pues de no ser así se estaría computando doblemente un privilegio, en contra de la interpretación restrictiva que ha de primar en la materia.

Para efectuar dicho cómputo tampoco habrá de tenerse en cuenta los créditos calificados como subordinados, que supone una degradación de los mismos por expresa disposición general ( art. 92 de la LC ) y además desde el momento inicial de su reconocimiento, por lo que, en lógica consecuencia, con su calificación jurídica, tampoco deben ser tenidos en cuenta a la hora de cuantificar un privilegio, so pena de atentar a la finalidad perseguida por el Legislador al atribuirles dicha condición, desvirtuando su naturaleza de auténticos antiprivilegios.

No apreciamos, pues, el denunciado error en la clasificación de los créditos por la administración concursal, ratificada por el Juzgado de lo Mercantil.

CUARTO: Queda, por último, abordar el tercero de los motivos de apelación contra la sentencia de instancia, cual es el relativo a la clasificación de los créditos derivados de los recargos tributarios, y en este concreto caso del recargo de apremio del 20%.

Pues bien, hemos de partir para ello de lo normado en el art. 92.3 y 4 de la L.C . conforme a dichos preceptos son créditos subordinados: "los créditos por intereses de cualquier clase, incluidos los moratorios, salvo los correspondientes a créditos con garantía real hasta donde alcance la respectiva garantía" y los "créditos por multas y demás sanciones pecuniarias". Pues bien, de tales preceptos resulta que no ofrece duda que son créditos subordinados los correspondientes a intereses, multas y demás sanciones pecuniarias, y que no podemos limitar la expresión sanción pecuniaria a multa, pues sino la distinción del legislador carecería de todo sentido, incurriendo en una reduplicación absurda. Por otra parte, el Tribunal Constitucional en su sentencia 164/1995, de 13 de noviembre , ya puso de manifiesto que "para determinar la naturaleza de una determinada figura no es decisivo su nomen iuris que le dé la Administración o le asigne el Legislador".

Hoy en día las primeras resoluciones judiciales dictadas en esta materia por los juzgados de lo mercantil se muestran proclives a la clasificación de los mentados créditos como subordinados. Siendo manifestación de lo expuesto las sentencias de los Juzgado de tal clase núm. 5 Madrid de 29 marzo 2005; núm. 3 Madrid de 4 marzo 2005; núm. 4 Barcelona de 4 abril 2005; núm. 2 Barcelona de 29 marzo 2005; núm. 1 Barcelona de 22 abril 2005; núm. 3 Barcelona de 6 abril 2005; Oviedo de 27 de mayo de 2005; num. 10 Primera Instancia ( mercantil ) de Santander de 3 de junio de 2005; num. 1 de Valencia, de 1 de junio de 2005; num. 1 de Málaga de 21 de julio de 2005 entre otras ).

En definitiva, la cuestión que se somete a consideración judicial deriva si el privilegio del artº 91, en cuanto se refiere a créditos tributarios sólo comprende la cuota tributaria, es decir la obligación tributaria principal ( art. 19 y 58.1 L.G.T . ) o abarca igualmente las denominadas obligaciones accesorias ( art. 25 ), entre las que se encuentran los recargos ( art. 58.2 ), excluidos la multa y los intereses dada su condición de créditos subordinados, como resulta de lo normado en el art 92.3 y 4 de la L.C ., extremo éste no cuestionado por la parte recurrente. Pues bien, dejando al margen la cuestión de los denominados tributos parásitos constituidos por "los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes públicos", la problemática se suscita con respecto a los otros recargos previstos en la Ley, cuales son los recargos por ingreso extemporáneo ( art. 27 L.G.T . ) y los recargos del periodo ejecutivo del art. 28 que, a su vez admiten tres modalidades: ejecutivo, de apremio reducido y de apremio ordinario.

Los recargos por declaración extemporánea son reputados como créditos subordinados, dada su naturaleza similar a los intereses de demora a los que sustituyen, siendo incompatibles con los mismos en los términos del art. 27.2 de la LGT, pretendiendo indemnizar al fisco por la demora en la percepción del impuesto, amen de que presenta un cierto efecto disuasorio, que determina su equiparación a las sanciones, y así a los efectos de su retroactividad, el art. 10.2 II de la mentada Disposición General establece que "no obstante, las normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendrán efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado", dándoles un similar tratamiento jurídico y haciéndoles partícipes de uno de los principios fundamentales en los que se asienta el derecho sancionador, cual es el de la retroactividad de la norma más favorable. No se trata, pues, de verdaderos tributos, como señala la sentencia del Tribunal Constitucional 276/2000. Es innegable, no obstante, que conforman la deuda tributaria, pero también se incluye en ella los intereses de demora, que figuran claramente con la calificación jurídica de créditos subordinados en el art. 92.3 L.C . Por otra parte, en esta última normativa, la accesoriedad es uno de los criterios legales de postergación de los créditos y el propio art. 25 de la L.G.T . califica a los recargos como prestaciones accesorias, conjuntamente con los intereses.

La sentencia del Juzgado de lo Mercantil nº 5 de Madrid de 29 de marzo de 2005, con cita de la STC 164/95 , señala que si, "a efectos concursales, los recargos son una figura intermedia entre las medidas resarcitorias, esto es, los intereses y las sanciones en sentido propio, y ambas tienen la consideración de créditos subordinados en la Ley Concursal (artículo 8 92.3 y 4), no existe razón alguna para considerar a los créditos por recargo como ordinarios o privilegiados".

En el caso que enjuiciamos, y a tenor de la certificación de la A.E.A.T., nos hallamos ante el recargo de apremio ordinario, el cual es compatible con los intereses de demora, como resulta de lo normado en el art. 28.5 L.G.T ., y cuya naturaleza a nivel tributario ha sido discutida, desde quienes le atribuyen un carácter resarcitorio, lo incluyen dentro de las multas coercitivas del art. 99 de la LRJAPPAC, hasta los que lo consideran como una simple sanción, como así lo entiende órgano tan prestigioso como el Consejo de Estado que, en su informe sobre el Anteproyecto de la L.G.T., señalaba "no parece justificado que la retroactividad de las normas más favorables sólo se aplique a los recargos por declaración extemporánea y no a los demás recargos que tenga un matiz sancionador, como ocurre en el caso del recargo de apremio", máxime si carecen de carácter resarcitorio al ser compatibles con los intereses de demora como hemos visto.

A los efectos de calificación concursal, que es el cauce en el que nos movemos, no podemos descartar que los recargos participen de características propias de las sanciones, y así, en primer lugar, se aplica a quienes han realizado una conducta en principio tipificada como ilícito tributario, concretamente, dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, es decir, tal y como sucede con las sanciones ( SSTC 119/1991, de 3 de junio, FJ 3; y 61/1990, de 29 de marzo, FJ 5 ) el recargo se aplica como consecuencia de una infracción de la Ley y, precisamente, a la persona que aparece como responsable de la misma. En segundo lugar, también resulta palmario que la medida que enjuiciamos, en tanto que consiste en la imposición del pago de una cantidad incide negativamente sobre el patrimonio de los obligados a satisfacerlas. En tercer lugar, como señala la STC 276/2000, "el hecho de que la cuantía del recargo se atempere al comportamiento ilícito (se gradúa, en efecto, en función de la cantidad dejada de ingresar en plazo y del tiempo de morosidad), constituye también un rasgo propio de las sanciones". En cuarto lugar, igualmente encarna una función disuasoria mediante la amenaza de una consecuencia desfavorable. Por último, su parificación a las sanciones tributarias en sus efectos retroactivos, en cuanto favorezcan al contribuyente, conforme al art. 10.2 de la LGT , como así ya lo hacía el art. 4.3 Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , como antes hemos señalado.

Por último, con respecto a la invocación por parte de la Abogacía del Estado del art. 31.1 de la CE , señalar la doctrina sentada por el Tribunal máxime intérprete de la Carta Magna que, en su sentencia 276/2000, señala: "Resulta así evidente que el plus sobre la deuda tributaria inicialmente prevista en las normas reguladoras de los impuestos que implica el recargo no tiene como función el sostenimiento de los gastos públicos mediante la exigencia de un tributo a quienes realicen un determinado hecho, acto o negocio -esto es un hecho imponible- revelador de riqueza y, por tanto, susceptible de gravamen. Efectivamente; resulta claro que el ingreso adicional en la Hacienda Pública que el contribuyente moroso debe efectuar, además de la deuda tributaria no ingresada en plazo, no es consecuencia de la realización de un nuevo hecho imponible revelador de una nueva capacidad económica. El hecho imponible realizado es, en principio, aquel que ha dado lugar a la obligación de ingresar la deuda tributaria. Lo que hace el art. 61.2 LGT ( en su anterior redacción ) no es reclamar un tributo por la existencia de un nuevo hecho imponible, sino que, simplemente, exige un plus por haber incumplido el deber de ingreso en plazo que la normativa tributaria establece, razón por la cual la medida enjuiciada no es encuadrable en el art. 31.1 CE ".

En definitiva no podemos considerar erróneo el criterio del Juzgado de lo Mercantil, en cuanto aplicando la Ley Concursal, incluye dentro de los créditos subordinados unas prestaciones accesorias, que nacen de un incumplimiento del obligado tributario, y, por ende, de un proceder antijurídico por su parte, so pena de gravar al resto de los acreedores postergando sus derechos, máxime dada la interpretación restrictiva que ha de imperar en la consideración de los privilegios, y sin perjuicio de que su aplicación no exija las garantías de la sanción tributaria, lo que no afecta a su consideración concursal.

QUINTO: La especial naturaleza de la cuestión debatida de clara trascendencia jurídica, en los primeros estadios de funcionamiento de la Ley Concursal, conlleva que no se haga al respecto condena en costas a la parte recurrente pese a la desestimación del presente recurso ( arts. 196 L. C ., 394 y 398 de la L.E.C . ).

FALLAMOS

Con desestimación del recurso de apelación interpuesto, debemos confirmar y confirmamos la sentencia recurrida dictada por el Juzgado de lo Mercantil de A Coruña, sin hacer especial imposición sobre las costas procesales de la alzada.

Y al Juzgado de procedencia, líbrese la certificación correspondiente con devolución de los autos que remitió.

Así por esta sentencia de la que se llevará certificación al rollo de apelación civil, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Dada y pronunciada fue la anterior Sentencia por los Ilmos. Sres. Magistrados que la firman y leída por el/la Ilmo. Magistrado Ponente en el mismo día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario certifico.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.